Dowiedz się, czy szczepienia ochronne są przychodem pracownika

CIT – Czy wydatki na profilaktyczną opiekę medyczną pracowników są kosztem podatkowym?

PIT – Czy można je zaliczyć do przychodu ze stosunku pracy?

VAT – Czy usługi medyczne podlegają VAT?

UoR – Jak ewidencjonować wydatki na szczepienia ochronne?

Kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, dalej: ustawy o CIT. Decydujące więc będzie to, czy wydatek na szczepionki ochronne jest związany z możliwością  osiągnięcia przychodów przez firmę.

Zapewnienie pracownikom dostępu do profilaktycznej opieki zdrowotnej (przejawiające się w zapewnieniu szczepień ochronnych) z pewnością wpływa na polepszenie ich stanu zdrowia, co znajduje przełożenie na wydajność w pracy, więc przekłada się także na wyniki finansowe przedsiębiorstwa. A zatem zapewnienie pracownikom właściwej ochrony zdrowotnej ma również wpływ na możliwość uzyskania przychodów przez spółkę. W konsekwencji takie wydatki mogą być kosztem uzyskania przychodów.

Za przychody ze stosunku pracy uważa się wszelkiego  rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Z kolei z art. 12 ust. 3 w związku z art. 11 ust. 2a pkt 2 ustawy o PIT wynika, że jeżeli przedmiotem świadczeń nieodpłatnych są usługi zakupione, ich wartość ustala się według cen zakupu. Należy więc uznać, że wartość otrzymanych od pracodawcy nieodpłatnych świadczeń w postaci szczepień ochronnych będzie stanowiła dla pracowników przychód ze stosunku pracy lub w przypadku osób niebędących pracownikami przychód z innych źródeł – co potwierdził np. dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy w interpretacji indywidualnej z 17 maja 2013 r., nr ITPB2/415-469/13/MU.

Wartość sfinansowanych dla pracowników nieobowiązkowych szczepień przeciw grypie (będących przychodem ze stosunku pracy) stanowi, co do zasady, podstawę wymiaru składek na ubezpieczenia społeczne i ubezpieczenie zdrowotne. Tak wynika z art. 18 ust. 1 i art. 20 ust. 1 ustawy o systemie ubezpieczeń społecznych oraz art. 81 ust. 1 ustawy o świadczeniach opieki zdrowotnej finansowanych ze środków publicznych. Należy jednak zaznaczyć, że gdyby wartość szczepienia była finansowana częściowo przez pracownika, wówczas mogłaby być wyłączona ze składek ZUS. Zwolnienie to przysługuje na podstawie § 2 ust. 1 pkt 26 rozporządzenia ministra pracy i polityki socjalnej w sprawie szczegółowych zasad ustalania podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia emerytalne i rentowe.

Zgodnie z tym przepisem podstawy wymiaru składek nie stanowią m.in. korzyści materialne wynikające z układów zbiorowych pracy, regulaminów wynagradzania lub przepisów o  wynagradzaniu, a polegające na uprawnieniu do zakupu po cenach niższych niż detaliczne niektórych artykułów, przedmiotów lub usług. Oznacza to, że jeśli pracownik ponosiłby za szczepienia częściową odpłatność, to wartość szczepienia nie podlegałaby oskładkowaniu, ale tylko wtedy, gdy taki rodzaj świadczenia dla pracowników przewidywałyby wewnątrzzakładowe przepisy. W takim przypadku różnica między wartością szczepienia a poniesioną przez pracownika odpłatnością podlegałaby wyłącznie opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Należy przypomnieć, iż przychód ten powstaje u pracownika w dacie otrzymania lub postawienia do jego dyspozycji nieodpłatnego świadczenia w postaci szczepienia. W celu ustalenia jego wartości należy zastosować zasadę określoną w art. 11 ust. 2a pkt 2 ustawy o PIT. Z przepisu tego wynika, że w sytuacji gdy przedmiotem nieodpłatnych świadczeń są zakupione usługi, wartość pieniężną tych świadczeń trzeba określić według cen zakupu. Gdyby jednak pracownik częściowo sfinansował szczepionki np. przeciw grypie, wówczas jego przychodem będzie różnica między wartością tego świadczenia ustaloną według ceny zakupu a poniesioną przez pracownika odpłatnością.

Wartość przychodu z tytułu szczepienia dolicza się do przychodów pracownika osiągniętych w danym miesiącu ze stosunku pracy i od sumy tych przychodów pobiera zaliczkę na podatek dochodowy od osób fizycznych, zgodnie z zasadami określonymi w art. 32 ustawy o PIT.

Musisz jednak wziąć pod uwagę regulacje art. 21 ust. 1 pkt 11 i pkt 11a ustawy o PIT. Na ich podstawie wolne od podatku dochodowego są (pkt 11) świadczenia rzeczowe i ekwiwalenty za te świadczenia, przysługujące na podstawie przepisów o bezpieczeństwie i higienie pracy, jeżeli zasady ich przyznawania wynikają z odrębnych ustaw lub przepisów wykonawczych wydanych na podstawie tych ustaw, oraz (pkt 11a) świadczenia rzeczowe i ekwiwalenty za te świadczenia, wynikające z zasad bezpieczeństwa i higieny pracy, w tym ze względu na szczególne warunki i charakter pełnionej służby, przysługujące osobom pozostającym w stosunku służbowym, przyznane na podstawie odrębnych ustaw lub przepisów wykonawczych wydanych na podstawie tych ustaw.

Warto więc zaznaczyć, że art. 20 ust. 1 ustawy o zapobieganiu oraz zwalczaniu zakażeń i chorób zakaźnych u ludzi nakazuje, aby w celu zapobiegania szerzeniu się chorób zakaźnych u osób pracujących, narażonych na działanie czynników biologicznych, przeprowadzało się, po uzyskaniu ich zgody, szczepienia ochronne wskazane na danym stanowisku pracy.

Minister zdrowia w porozumieniu z ministrem właściwym do spraw pracy określił, w drodze rozporządzenia, wykaz stanowisk pracy oraz szczepień ochronnych wskazanych do wykonania pracownikom podejmującym pracę lub zatrudnionym na tych stanowiskach.

Tabela. Wykaz rodzajów czynności zawodowych oraz zalecanych szczepień ochronnych wymaganych dla pracowników, funkcjonariuszy, żołnierzy lub podwładnych wykonujących pracę, zatrudnionych lub wyznaczonych do wykonywania tych czynności.

W konsekwencji musisz pamiętać, że tylko te ww. szczepienia wykonywane obowiązkowo w określonych w tej ww. tabeli sytuacjach, są zwolnione z podatku dochodowego. Zasadniczo, więc takie zwolnienie (o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 11 ustawy o PIT) nie obejmuje najpowszechniejszego szczepienia przeciwko grypie. A zatem wartość takiej szczepionki należy doliczyć pracownikom do przychodu podatkowego.

Zwróć jednak uwagę na pozycję 11 ww. tabeli. Wskazano tam, iż szczepienie na grypę jest obowiązkowe, jeśli czynności są podejmowane w trakcie pełnienia służby lub wykonywania pracy w urzędach, jednostkach podległych i nadzorowanych przez Ministra Obrony Narodowej, ministra właściwego do spraw wewnętrznych, ministra właściwego do spraw zagranicznych, Ministra Sprawiedliwości oraz Szefa Służby Celnej, a przy wykonywaniu ich osoby je wykonujące są narażone na działanie biologicznego czynnika chorobotwórczego mogącego wywołać chorobę zakaźną, a podanie szczepionki przeciw tej chorobie zakaźnej powoduje uodpornienie na nią. W takim przypadku Ci pracownicy nie uzyskują świadczenia podlegającego opodatkowaniu.

W związku z tym objęcie szczepieniem przeciw grypie pracowników np. urzędów nie generuje po ich stronie przychodu w rozumieniu ustawy, zgodnie bowiem z art. 20 ust. 3 ustawy o zapobieganiu oraz zwalczaniu zakażeń i chorób zakaźnych u ludzi „Koszty przeprowadzania szczepień, o których mowa w ust. 1, oraz zakupu szczepionek ponosi pracodawca”. Jak podkreślił minister finansów, „(…) Wartość świadczenia w postaci szczepienia przeciw grypie nie stanowi przychodu w rozumieniu ustawy, zatem nie może być zwolnione z opodatkowania coś co temu opodatkowaniu nie podlega” (interpretacja indywidualna ministra finansów z 4 sierpnia 2015 r., nr DD3.8222.2.190.2015.CRS).

Innym sposobem na uniknięcie opodatkowania jest wykazanie, iż szczepienie przeciwko grypie odbywa się w celu uzyskania korzyści przez pracodawcę.

Opierając się na wyroku Trybunału Konstytucyjnego z 8 lipca 2014 r., sygn. akt K 7/13 dotyczącego wprawdzie imprez integracyjnych, można wykazać, iż wystąpienie po stronie pracownika przysporzenia majątkowego (korzyści) nie jest natomiast spełnione, gdy pracodawca obliguje pracowników do przystąpienia do szczepienia, by to on osiągnął korzyści z powodu wyższej efektywności pracy, to nie uzyskują oni przysporzenia majątkowego. A tym samym nie ma przysporzenia majątkowego, które podlegałoby opodatkowaniu.

Przy załażeniu, że spółka zakupiła usługę medyczną, w skład której jest wliczona szczepionka, należy zastosować art. 43 ust. 1 pkt 18 ustawy o VAT, zgodnie z którym zwolnione z VAT są usługi w zakresie opieki medycznej,

służące profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia oraz dostawa towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane, wykonywane w ramach działalności leczniczej przez podmioty lecznicze, oraz art. 43 ust. 1 pkt 19 ustawy wskazujący, że zwolnieniu podlegają również usługi w zakresie opieki medycznej, służące profilaktyce, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia, świadczone w ramach wykonywania zawodów:

a) lekarza i lekarza dentysty,

b) pielęgniarki i położnej,

c) medycznych, o których mowa w art. 2 ust. 1 pkt 2 ustawy z 15 kwietnia 2011 r. o działalności leczniczej (Dz.U. z 2015 r. poz. 618, ze zm.),

d) psychologa.

A zatem zakup szczepionek przeciwko grypie (a właściwie – z punktu widzenia rozliczenia VAT – usługi medycznej polegającej na zaszczepieniu pracowników) jest zwolniony z VAT bez względu na to, czy szczepienie odbędzie się w podmiocie leczniczym, czy na terenie firmy przez osobę do tego uprawnioną.

W księgach rachunkowych wydatkami, jakie jednostka ponosi w związku z finansowaniem pracownikom szczepień ochronnych, obciąża się koszty działalności operacyjnej. Koszty te ewidencjonuje się na koncie 40 „Koszty według rodzajów” (w analityce: ubezpieczenia społeczne i inne świadczenia). Jeśli jednostka ewidencję kosztów prowadzi również w zespole 5, koszty szczepień należy odnieść także na konto odpowiedniej działalności.

Przykładowo, gdy wykonane szczepienia dotyczą pracowników administracyjnych, wydatki te obciążają konto 55 „Koszty zarządu”, z kolei gdy pracowników podstawowej działalności – konto 50 „Koszty działalności podstawowej”. Podstawą ujęcia tego wydatku jest faktura zakupu wystawiona przez zakład opieki zdrowotnej. Należy pamiętać, że powinna ona jako dowód księgowy zawierać elementy wymienione w art. 21 ustawy o rachunkowości.