Zgodnie z prawem bilansowym różnice kursowe naliczone do dnia oddania środka trwałego korygują wartość początkową tego środka. Nie ma przy tym znaczenia, czy są to różnice dodatnie, czy ujemne – istotne jest bowiem to, aby były naliczone (jeśli zobowiązania nie uregulowano) albo zrealizowane (jeśli zobowiązanie uregulowano). W świetle art. 28 ust. 8 UoR nie ma znaczenia, jakiego rodzaju zobowiązanie – kredyt, zobowiązanie z tytułu leasingu czy „zwykłe” wobec dostawcy – jest przyczyną powstawania różnic kursowych.
Jak księgować różnice kursowe przy określaniu wartości początkowej
Na podstawie prawa bilansowego różnice kursowe naliczone do dnia oddania środka trwałego korygują wartość początkową tego środka. Poznaj wskazówki eksperta dotyczące księgowania różnic kursowych.
Po przeczytaniu tekstu dowiesz się:
- Jakie są zasady księgowania różnic kursowych zgodnie z ustawą o rachunkowości i MSR.
Polecamy też:
Rozrachunki z kontrahentami. Poznaj wskazówki zawarte w stanowisku KSR
Różnice kursowe w ustawie o rachunkowości i MSR
Natomiast w świetle regulacji MSR rozliczane w wartości początkowej mogą być tylko te różnice kursowe, które zgodnie z MSR 23 powstają w związku z pożyczkami i kredytami w walucie obcej, w stopniu, w jakim są uznawane za korektę kosztów odsetek.
MSR 21 § 28 wskazuje, że różnice kursowe powstające z tytułu rozliczania pozycji pieniężnych lub z tytułu przeliczania pozycji pieniężnych po kursach innych niż te, po których zostały przeliczone w momencie ich początkowego ujęcia w danym okresie lub w poprzednich sprawozdaniach finansowych, ujmuje się w wyniku finansowym okresu. Oznacza to, iż skutki wyceny zobowiązania wyrażonego w walucie obcej nie korygują z zasady wartości nabywanego aktywa.
Jak ustalać różnice kursowe
Zgodnie z art. 30 ust. 2 UoR transakcje niepowodujące przepływu pieniądza – w szczególności powstanie należności i zobowiązań – przeliczamy po kursie średnim NBP ogłoszonym w dniu roboczym poprzedzającym dzień przeprowadzenia operacji. Z kolei transakcje powodujące płatność tam, gdzie można zastosować kurs faktyczny, i jest to zasadne (np. kurs sprzedaży, kurs kupna banku czy kurs wynikający z przyjętej metody rozchodu), wyceniamy po tym kursie faktycznym. Jeżeli jednak nie jest zasadne zastosowanie kursu faktycznego (np. w przypadku otrzymania zapłaty na rachunek walutowy), wówczas korzystamy z kursu średniego NBP ogłoszonego w dniu roboczym poprzedzającym dzień przeprowadzenia operacji.
Natomiast zgodnie z MSR 21 transakcję w walucie obcej początkowo ujmuje się w walucie funkcjonalnej, stosując do przeliczenia kwoty wyrażonej w walucie obcej natychmiastowy kurs wymiany waluty funkcjonalnej na walutę obcą, obowiązujący na dzień zawarcia transakcji. Kurs natychmiastowy to kurs, po którym transakcja mogłaby być natychmiast kasowo zrealizowana.
W praktyce większość jednostek korzysta z MSR 21 § 22, który wskazuje, że z przyczyn praktycznych można stosować kurs zbliżony do rzeczywistego kursu obowiązującego w dniu zawarcia transakcji, na przykład kurs średni w danym tygodniu lub miesiącu dla każdej waluty obcej, w której zrealizowano transakcje w danym okresie. Jednostki stosują do ujmowania należności i zobowiązań kurs średni NBP ogłoszony w dniu poprzedzającym dzień przeprowadzenia operacji gospodarczej.
Przykład
Spółka ABC nabyła z Niemiec maszynę za 15.000 euro. Koszty dodatkowych części składowych wyniosły 1.200 euro (zostały zafakturowane na tej samej fakturze), a koszty montażu przez polską firmę 500 zł + VAT.
Poniżej prezentujemy, jak zadekretować operacje związane z nabyciem, amortyzacją degresywną od marca 20x1 roku za cały 20x1 rok tej maszyny, wiedząc, iż stawka amortyzacji liniowej to 15%, a współczynnik 2,0. Za fakturę zagraniczną zapłacono kilka dni po przyjęciu maszyny do użytkowania z rachunku bankowego PLN.
|
Kursy |
Średni NBP |
Kupna banku |
Sprzedaży banku |
|
Dzień przed wystawieniem faktury |
4,31 |
4,14 |
4,44 |
|
Dzień wystawienia faktury |
4,32 |
4,15 |
4,45 |
|
Dzień przez przyjęciem do użytkowania |
4,25 |
4,11 |
4,41 |
|
Dzień przyjęcia do użytkowania |
4,25 |
4,08 |
4,38 |
|
Dzień przed dokonaniem zapłaty |
4,15 |
3,98 |
4,27 |
|
Dzień dokonania zapłaty |
4,14 |
4,11 |
4,17 |
Ustalenie wartości zobowiązania wg faktury dostawcy zagranicznego (15.000 zł + 1.200 zł) × 4, 31 zł/euro = 69.822 zł. VAT należny podlegający odliczeniu 69.822 zł × 23% = 15.944,06 zł.
Ustalenie wartości początkowej maszyny w rachunkowości zgodnie z art. 28 ust. 8 UoR
(15.000 zł + 1.200 zł) × 4,25 + 500 zł = 69.350 zł.
Ustalenie amortyzacji za 20x1 rok:
■ Odpis za cały rok 69.350 zł × 15% × 2,0 = 20.805 zł.
■ Odpis za okres od marca do grudnia 20x1 roku 20.805 zł/12 × 10 miesięcy = 17.337,50 zł.
■ Ustalenie kwoty zapłaconej dostawcy niemieckiemu (15.000 zł + 1.200 zł) × 4,17 = 67.554 zł.
Księgowania
1. Faktura od dostawcy z Niemiec (15.000 zł + 1.200 zł) × 4,31 zł/euro = 69.822 zł:
■ Wn „Rozliczenie zakupu środków trwałych” 69.822 zł
■ Ma „Rozrachunki z dostawcami zagranicznymi” 69.822 zł
2. Ujęcie VAT należnego:
■ Wn „Rozliczenie zakupu środków trwałych” 15.944,06 zł
■ Ma „Rozrachunki z tytułu VAT” – VAT należny 15.944,06 zł
3. Ujęcie VAT naliczonego:
■ Wn „Rozrachunki z tytułu VAT” – VAT naliczony 15.944,06 zł
■ Ma „Rozliczenie zakupu środków trwałych” 15.944,06 zł
4. Faktura za montaż:
■ Wn „Rozliczenie zakupu środków trwałych” 500 zł
■ Wn „Rozrachunki z tytułu VAT” – VAT naliczony 115 zł
■Ma „Rozrachunki z dostawcami” 615 zł
5. Naliczenie różnic kursowych na dzień oddania maszyny do użytkowania 16.200 zł × (4,31 – 4,25) = 972 zł:
■ Wn „Rozrachunki dostawcami zagranicznymi” 972 zł
■ Ma „Rozliczenie zakupu środków trwałych” 972 zł
Ta operacja nie ma wpływu na wartość początkową maszyny na potrzeby podatku dochodowego, por. np. art. 16g updop w związku z art. 15a.
6. OT maszyny do użytkowania (15.000 zł + 1.200 zł) × 4,25 + 500 zł = 69.350 zł:
■ Wn „Środki trwałe” 69.350 zł
■ Ma „Rozliczenie zakupu środków trwałych” 69.350 zł
7. Zapłata dostawy niemieckiemu (15.000 zł + 1.200 zł) × 4,19 = 67.878 zł:
■ Wn „Rozrachunki z dostawcami zagranicznymi” 67.878 zł
■ Ma „Rachunek bankowy” 67.878 zł
8. Rozliczenie różnic kursowych dotyczących zapłaty dostawcy niemieckiemu 68.850 zł – 67.554 zł = 1296 zł:
■ Wn „Rozrachunki z dostawcami zagranicznymi” 1.296 zł
■ Ma „Przychody finansowe” 1.296 zł
9. Naliczenie odpisu amortyzacyjnego za cały 20x1 rok (od marca):
■ Wn „Amortyzacja” 17.337,50 zł
■ Ma „Umorzenie środków trwałych” 17.337,50 zł
Z kolei w sytuacji gdy podatnik oblicza różnice kursowe do celów podatku dochodowego zgodnie z przepisami ustawy o rachunkowości, ma prawo uwzględnić w wartości początkowej środka trwałego ustalonej do celów podatkowych także różnice kursowe naliczone do celów bilansowych na dzień przyjęcia środka trwałego do używania od nieuregulowanych zobowiązań w walucie obcej.
Różnice kursowe zrealizowane po oddaniu środków trwałych do używania nie powinny zwiększać ich wartości początkowej. Należy je uwzględnić odpowiednio w przychodach lub kosztach podatkowych w momencie ich realizacji.
REDAKTORZY PROWADZĄCY
Anna Kostecka
Prawnik, specjalistka prawa pracy i ubezpieczeń społecznych
Sylwia Maliszewska
Ekspert podatkowy
PORADNIA
Odpowiedzi nawet na najtrudniejsze
pytania
